Mietet der Arbeitgeber eine Mitarbeiterwohnung für den Arbeitnehmer zu dessen Nutzung, ist diese Wohnungsüberlassung in der Lohnabrechnung des Arbeitnehmers entsprechend zu berücksichtigen.
Die kostenlose oder verbilligte Überlassung von Wohnraum an Arbeitnehmer stellt einen geldwerten Vorteil dar, der steuer- und sozialversicherungspflichtig ist. Für die weitere steuerliche Beurteilung muss unterschieden werden, ob es sich bei dem überlassenen Wohnraum um die Überlassung einer Wohnung oder um die Überlassung einer Unterkunft handelt.
Um die Überlassung einer Wohnung handelt es sich, wenn dort selbstständig ein Haushalt geführt werden kann. Die Bewertung des geldwerten Vorteils erfolgt dann grundsätzlich mit dem ortsüblichen Mietpreis (siehe unten – Berechnungsbeispiel Mitarbeiterwohnung).
Wird lediglich eine Unterkunft unentgeltlich oder verbilligt überlassen, in der kein selbstständiger Haushalt geführt werden kann, gelten für die Bewertung des geldwerten Vorteils die amtlichen Sachbezugswerte gemäß § 2 Abs. 3 Sozialversicherungsentgeltverordnung (SvEV).
Neben den steuerlichen Vorschriften zur Bewertung des geldwerten Vorteils sind auch arbeitsrechtliche Besonderheiten bei der Ausgestaltung des Arbeitsvertrages zu beachten.
Vorteile für Arbeitnehmer und Arbeitgeber
Der Arbeitnehmer muss durch die Nutzung des Freibetrages bei der Wohnungsüberlassung weniger versteuern. Je niedriger die ortsübliche Miete im Vergleich zu der zu zahlenden Miete ist, desto größer ist der weitere Vorteil für den Arbeitnehmer. Für den Arbeitnehmer ergibt sich somit insgesamt ein höherer Netto-Lohnzufluss, als wenn er mit demselben Barlohn des Arbeitgebers (anstatt des Mietvorteils) die Wohnung selbst mieten würde.
Der Arbeitgeber kann die Mitarbeiterwohnung zur Mitarbeitergewinnung neuer Fachkräfte einsetzen. So gewinnen die neuen Mitarbeiter den notwendigen Freiraum, um an ihrem neuen Arbeitsort eine passende eigene Wohnung zu finden. Der Arbeitsvertrag muss mit dem Mietvertrag des jeweiligen Arbeitnehmers abgestimmt sein. In der Regel wird der Arbeitgeber ein Interesse daran haben, dass die Wohnung nur von einem im Unternehmen tätigen Mitarbeiter bewohnt wird. Scheidet der Mitarbeiter aus dem Unternehmen aus, ist dieser Fall zu regeln.
Bei der Überlassung einer Wohnung an Arbeitnehmer ist ab dem Veranlagungszeitraum 2020 bei der Berechnung des zu versteuernden geldwerten Vorteils für die Mitarbeiterwohnung ein Bewertungsabschlag gemäß § 8 Abs. 2 S. 12 EStG zu berücksichtigen. Der Bewertungsabschlag beträgt ein Drittel des ortsüblichen Mietwerts und wirkt wie ein Freibetrag. Der Freibetrag kann bis zu einer vergleichbaren ortsüblichen Kaltmiete von € 25/qm abgezogen werden. Eigene Zahlungen des Arbeitnehmers für die Mitarbeiterwohnung sind anzurechnen und verringern zusätzlich den zu versteuernden Sachbezug.
Der Bewertungsabschlag bei der Überlassung einer Wohnung gilt nach § 2 Abs. 4 S. 1 SvEV auch bei der Berechnung der Beiträge zur Sozialversicherung.
Achtung: Der Bewertungsabschlag wird nur gewährt, wenn die Wohnung durch den Arbeitgeber an den Arbeitnehmer zu eigenen Wohnzwecken überlassen wird. Danach wäre zum Beispiel eine Weitervermietung oder eine Untervermietung durch den Arbeitnehmer schädlich. Der Bewertungsabschlag wird auch nicht gewährt, wenn die Wohnung vom Arbeitnehmer angemietet und die Miete durch den Arbeitgeber erstattet wird.
Ermittlung ortsüblicher Mietwert
Als ortsüblicher Mietwert ist die Miete anzusetzen, die für eine nach Baujahr, Art, Größe, Ausstattung, Beschaffenheit und Lage vergleichbare Wohnung üblich ist. Bei Anwendung eines Mietspiegels ist die Vergleichsmiete der niedrigste Mietwert der Mietpreisspanne des Mietspiegels für vergleichbare Wohnungen.
Berechnungsbeispiel Mitarbeiterwohnung
Der Arbeitgeber mietet eine 100 qm große Wohnung incl. Nebenkosten für € 2.100 an. Der Arbeitgeber überlässt dem Arbeitnehmer ab dem 01.01.2022 diese Wohnung. Der Arbeitnehmer zahlt an den Arbeitgeber eine Miete von € 500 zuzüglich Nebenkosten von € 300. Der niedrigste Wert der Mietpreisspanne des Mietenspiegels für eine vergleichbare Wohnung beträgt € 12 je qm.
Grundlage Vergleichsmiete:
€ 1.500
Monatlicher Mietwert (100 qm x € 12 = € 1.200 zzgl. umlagefähige Nebenkosten € 300)
Abzug Freibetrag:
€ 500
Bewertungsabschlag (1/3 von € 1.500)
Zuzahlung Arbeitnehmer:
€ 800
Mietkosten des Arbeitnehmers für die Wohnung
Zu versteuern:
€ 200
Monatlicher Sachbezug für einen vom Arbeitgeber gewährten Mietvorteil von € 1.300 (vor Berücksichtigung weiterer Freibeträge, Freigrenzen)
Heizung und Warmwasserversorgung
Bei der Überlassung einer Wohnung müssen auch die Kosten für Heizung und Warmwasserversorgung berücksichtigt werden. Werden diese Kosten zusätzlich vom Arbeitgeber übernommen, wird zur Bestimmung dieses zusätzlichen geldwerten Vorteils in der Regel der übliche Endpreis am Wohnort angesetzt.
In einigen Fällen kann es jedoch schwierig sein, den üblichen Endpreis für den Heizungsverbrauch festzustellen – insbesondere dann, wenn keine separate Heizkostenabrechnung für die jeweilige Wohnung erfolgt. Kann der übliche Endpreis für die kostenlose oder vergünstigte Gewährung der Heizung nicht individuell ermittelt werden, hat die Finanzverwaltung keine Bedenken, wenn die für Dienstwohnungen im öffentlichen Dienst für Heizkosten und Warmwasserversorgung festgelegten Beträge als geldwerter Vorteil angesetzt werden.
Die Heizkostenwerte werden jährlich rückwirkend für den Zeitraum vom 1. Juli bis zum 30. Juni bekannt gegeben und geben den jährlichen Betrag pro Quadratmeter Wohnfläche für den jeweiligen Brennstoff an. Da die neuen Werte immer erst rückwirkend festgelegt werden, können die bekannten Beträge (vgl. Heizkosten für den Abrechnungszeitraum 2023/2024 vom 17.02.2025) für die Ermittlung des geldwerten Vorteils – bis zur Festlegung der neuen Werte – herangezogen werden.
Für die Warmwasserversorgung über die zentrale Heizungsanlage ist zusätzlich zum Heizkostenbeitrag für jeden vollen Kalendermonat ein Betrag von 1,83% des jährlichen Heizkostenwerts anzusetzen.
Weitere beachtenswerte Freibeträge und Freigrenzen im Zusammenhang mit einer Mitarbeiterwohnung
Die nach Anwendung des Bewertungsabschlags gemäß § 8 Abs. 2 S. 12 EStG ermittelte Vergleichsmiete ist Bemessungsgrundlage für die Bewertung eventueller Mietvorteile. Die Mietvorteile bleiben außer Ansatz, wenn sie zusammen mit anderen individuell zu bewertenden Sachbezügen die Sachbezugsfreigrenze gemäß § 8 Abs. 2 S. 11 EStG von monatlich € 50 nicht überschreiten.
Überlässt der Arbeitgeber Wohnungen überwiegend an fremde Dritte, besteht ein Wahlrecht zwischen dem Bewertungsabschlag von 1/3 bzw. dem Rabatt-Freibetrag gemäß § 8 Abs. 3 EStG von jährlich € 1.080. Man darf sich somit das Günstigste aussuchen.
Nutzt ein Arbeitnehmer eine ihm überlassene Wohnung als Zweithaushalt im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung, kann er die Mietkosten als Werbungskosten gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG absetzen. Wird die Wohnung vom Arbeitgeber unentgeltlich überlassen, handelt es sich um Werbungskostenersatz, der gemäß § 3 Nr. 13 bzw. Nr. 16 EStG steuerfrei und gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 SvEV auch beitragsfrei ist.
